HACIA EL PRESUPUESTO GENERAL DEL ESTADO 2024 Análisis de los impactos del proyecto de ley del PGE 2024 en la tributación de las empresas

1. Introducción 

Como es sabido, el Presupuesto General del Estado constituye un documento fundamental para comprender el alcance y contenido de la actividad de un Estado durante una gestión anual, refleja los gastos e inversiones que realizará el Estado, así como las fuentes previstas para obtener los recursos que le permitan efectuar esas erogaciones.

Dado que una fuente muy importante de recursos con los que el Estado financia sus actividades es la recaudación tributaria, es común en varios países del mundo que las leyes que tratan y aprueban el presupuesto de un Estado, contengan disposiciones de naturaleza tributaria. Estas disposiciones tributarias, tienen impactos que pueden ser mayores o menores en los negocios de empresas que ya desarrollan operaciones en un país, o que pretenden desarrollarlas en el futuro. Si bien, como señalamos, esta es una práctica que existe en otras jurisdicciones, su aplicabilidad depende del diseño constitucional y/o legal que rige el respectivo presupuesto de cada jurisdicción.

En ese sentido, a través de este texto, nos proponemos efectuar algunos comentarios limitados a los aspectos tributarios respecto al Proyecto de Ley del presupuesto General del Estado 2024 (PL-PGE 2024) presentado por el Presidente ante la Asamblea Legislativa Plurinacional (ALP) el 31 de octubre del 2023.

2. Aspectos tributarios del PL-PGE 2024

El importe del PGE 2024 consolidado es de aproximadamente 38,1 mil millones de dólares estadounidenses, de los cuales, asumiendo que no tendrá significativas diferencias con el PGE 2023 consolidado disponible en el SIGEP1 , al menos 7,5 mil millones de dólares provendrían de recaudación tributaria y regalías, mientras que el saldo será financiado con otros ingresos corrientes, ingresos de capital, y financiamiento.

Del valor estimado de 35 mil millones de dólares del PGE 2023 consolidado  aprobado mediante la Ley 1493 (2022)2  , un monto estimado de 21,4 mil millones de dólares provino de ingresos corrientes del Estado que incluyen recaudaciones tributarias, el monto estimado de 178 millones de dólares provino de ingresos de capital del Estado, y el monto estimado de 13,4 mil millones de dólares provino de fuentes financieras.

2.1. ASPECTOS CONSTITUCIONALES DEL PGE E INCLUSIÓN DE DISPOSICIONES TRIBUTARIAS

Conforme el Art. 321.III de la Constitución Política de Estado (CPE), el Presidente debe presentar ante la Asamblea Legislativa Plurinacional (ALP) el proyecto de Ley del PGE para la siguiente gestión anual al menos dos meses antes de la finalización de cada año fiscal. Una vez presentado el proyecto de Ley, conforme el Art. 158.I (11) de la CPE, la ALP debe considerar el proyecto dentro del plazo de 60 días desde su referida presentación, a cuyo vencimiento el proyecto se da por aprobado. Es decir que se produce una aprobación Ipso Iure de la Ley aun si la ALP no lo hubiere considerado.

Estas disposiciones constitucionales tienen sentido, en la medida en que garantizan el pleno funcionamiento del Estado (salud, educación, seguridad y defensa, etc.) en caso de que por diferentes circunstancias la ALP no considere el proyecto de Ley. Ahora bien, este mecanismo de aprobación Ipso Iure ha sido otorgado por el constituyente únicamente para el proyecto de Ley del Presupuesto General del Estado, que es una atribución legislativa prevista en el Art. 158.I (11) de la CPE, pero no para la creación o modificación de impuestos que es otra atribución constitucional de la ALP prevista en el Art. 158.I (23) de la CPE.

En principio, esta distinción prevista en el texto constitucional, debería dar lugar a que el PGE, y las creaciones o modificaciones tributarias que proponga el Órgano Ejecutivo y que sean necesarias para la debida implementación del PGE, sean presentados en proyectos de Ley separados, de forma que no exista riesgo de confusión sobre el tratamiento constitucional único previsto para la aprobación del PGE, respecto el tratamiento que corresponde a otras atribuciones reservadas a la ALP, para las cuales debe seguirse el procedimiento legislativo que prevén los Art. 162 y ss. de la CPE.

Desde luego que, detrás de las disposiciones constitucionales mencionadas, en caso de que se presenten proyectos de Ley separados, subyace el riesgo práctico de que el PGE sea aprobado Ipso Iure, mientras que las modificaciones tributarias necesarias para su implementación sean rechazadas por la ALP, lo que implicaría una situación compleja que podría dar lugar a la necesidad de modificación del PGE, o a que los legisladores reconsideren las modificaciones tributarias teniendo en cuenta su importancia para la debida implementación del PGE. En consecuencia, desde el punto de vista constitucional, el tratamiento legislativo exclusivo para el PGE, no debería ampliarse a otras atribuciones que el constituyente reservo’ a la ALP.

2.2. INCENTIVOS TRIBUTARIOS CON RELACIÓN AL IVA PARA EL SECTOR MINERO, AGROPECUARIO, INDUSTRIAL Y DE CONSTRUCCIÓN (ART. 18)

Mediante la Ley 1391 (2021) el Estado había otorgado incentivos tributarios a la importación y comercialización de bienes de capital, plantas industriales y vehículos de carga de alta capacidad en volumen y tonelaje destinados a los sectores agropecuario e industrial, y maquinaria pesada para el sector de la construcción y minería3 , que fueron prorrogados mediante la Ley 1462 (2022) hasta el 29 de septiembre del 2023.

Ahora bien, por medio del PL-PGE 2024, se establecen estos incentivos bajo las siguientes características:

• Limitan su alcance a la importación y comercialización de bienes de capital y plantas industriales, excluyendo de su texto a los vehículos de carga de alta capacidad en volumen y tonelaje. Quedará pendiente verificar si el incentivo también alcanzara’ a vehículos cuando el Decreto Supremo reglamentario correspondiente establezca un listado de bienes y plantas industriales alcanzados por el incentivo, ya que los vehículos pueden ser considerados como bienes de capital.
• Por otro lado, es importante que los sectores que consideren que existen activos que podrían ser calificados con bienes de capital y plantas industriales que anteriormente no fueron alcanzados por este incentivo bajo la Ley 1391 (2021) y su Decreto Supremo reglamentario 4579 (2021), se planteen la posibilidad de hacer conocer formalmente al Órgano Ejecutivo que existen tales activos importantes para el respectivo sector, y que los mismos deberían ser alcanzados por el incentivo en la lista anexa que contendrá el futuro Decreto Supremo reglamentario.
• Al igual que el incentivo de la Ley 1391 (2021), consiste en (i) la exención del IVA a las importaciones de bienes de capital y plantas industriales destinados a los sectores minero, agropecuario, industrial, y de construcción; y (ii) la aplicación de tasa cero (0 %) en IVA para la comercialización local de esos bienes.
• La antigüedad de los bienes alcanzados por el beneficio debe ser menor o igual a 10 años para la aplicación del incentivo. En el caso de mercancías para  empresas e instituciones públicas, estas deberán ser nuevas.
• El incentivo tendrá una aplicación del 1ro de enero del 2024 al 31 de diciembre del 2024. Para el caso de incentivos de carácter temporal como este caso, alinear su duración con la gestión anual del PGE, permitirá medir con mayor precisión sus impactos y resultados dentro una gestión fiscal entera.

Consideramos que esta disposición constituye una medida muy importante que sirve para aliviar el flujo de efectivo de las empresas de estos sectores de la economía nacional, y promueve la importación al país de bienes de capital, maquinaria y equipo, tan necesarios para el desarrollo de la minería, industria, construcción y negocios agropecuarios.

Es interesante que este incentivo abarca dos sectores diversos del denominado modelo económico social comunitario y productivo (MESCP)4. Por un lado, el sector estratégico de la minería, y por otro, el sector generador de ingresos y empleo que comprende la industria, construcción y actividades agropecuarias.

Por otro lado, destacamos que desde el punto de vista tributario, el Estado puede adoptar acciones adicionales para promover y ampliar la concentración de bienes de capital que impulsen el sector productivo boliviano, otorgando incentivos específicos dirigidos para potenciar cada sector, como otorgar depreciaciones aceleradas  opcionales para determinados activos o super deducciones para efectos del IUE.

2.3. EL ITF SE MANTENDRÁ VIGENTE HASTA EL 2028 (ART.9.I)

El Art. 9.I del PL-PGE 2024 amplía la vigencia del Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) por cinco años más, hasta el 31 diciembre del 2028. Creado en el 2006 a través de la Ley 3446 (2006) inicialmente tenía vigencia por el plazo de 36 meses. Antes ya había existido temporalmente el ITF conforme la Ley 2646 (2004).

Posteriormente, el Estado fue prorrogando su vigencia. La última ampliación efectuada mediante la Ley 1135 (2018) prorrogó el ITF hasta el 31 de diciembre del 2023.

Este impuesto grava las operaciones realizadas en moneda extranjera y en moneda nacional con mantenimiento de valor respecto a cualquier otra moneda extranjera. El ITF surte un importante desincentivo para el uso de moneda extranjera en operaciones locales, y promueve el uso de la moneda nacional para tales operaciones.

2.4 NUEVAS RESTRICCIONES PARA LA EXENCIÓN DE ICE PARA VEHÍCULOS AUTOMOTORES (ART.9.II)

El Art. 9.II del PL-PGE 2024 establece nuevas restricciones para la aplicación de la exención del Impuesto a los consumos específicos sobre la importación de vehículos automotores de transporte de pasajeros y de carga que prevé el Art. 79 de la Ley 843 (1986):

• Para la importación de vehículos automotores de transporte de pasajeros: El mínimo de 18 personas incluido el conductor, se incrementa a un mínimo de 22 personas incluido el conductor.
• Para la importación de vehículos automotores de transporte de mercancías de alta capacidad en volumen y tonelaje: Se establece la medida de tonelaje de 9,3 o superior para la aplicación de esta exención. Anteriormente, la Ley no contenía esta restricción de tonelaje.
• Estas exenciones configuran incentivos del Estado para promover la renovación de vehículos de transporte de pasajeros y de carga comercial, aunque como vemos, exigiendo cierto tonelaje o capacidad mínimos. Es importante para los importadores tener en cuenta la fecha potencial de entrada en vigor de la Ley una vez que esta se promulgue, ya que puede impactar en sus operaciones.

2.5. EXENCIÓN DE IUE PARA PAGOS AL EXTERIOR RELACIONADOS CON ENDEUDAMIENTO PÚBLICO (ART.7)

El Art. 7 autoriza al Ministerio de Economía y Finanzas Públicas (MEFP) a celebrar operaciones de deuda pública en mercados de capital externos un monto de hasta 2 mil millones de dólares estadounidenses. Con la finalidad de reducir los costos de estas operaciones de endeudamiento en el exterior, el Estado dispone la exención del IUE a los intereses a ser pagados a acreedores de deuda pública mediante la emisión de títulos valor en mercados de capital externos. Asimismo, dispone la exención del IUE de pagos por servicios de asesoría legal y financiera y de otros servicios especializados, vinculados a operaciones de deuda pública en mercados de capital externos.

Si bien el texto del proyecto de Ley hace referencia en sentido abstracto al IUE, entendemos que, tratándose de valores a ser emitidos en el exterior, la disposición normativa se refiere en sentido concreto a la aplicación del IUE-BE sobre pagos a ser realizados a acreedores y prestadores de servicios en el exterior. Esta exención es a la vez un reconocimiento implícito de que retener el IUE-BE a los pagos de intereses a acreedores extranjeros encarece las operaciones de endeudamiento y que, en muchos casos, los acreedores extranjeros no están dispuestos a asumir el costo económico del IUE-BE.

Si bien esta disposición normativa se refiere exclusivamente a pagos realizados por el Estado, consideramos que es importante que el Estado revise el tratamiento tributario del acceso a financiamiento internacional de empresas y sucursales en Bolivia. No es igual la operación de endeudamiento de una empresa de manufactura industrial o de producción minera que contrae un crédito con una entidad financiera extranjera (que no pudo ser adquirido en Bolivia) para adquirir maquinaria industrial o minera y producir en Bolivia, que el crédito adquirido con una entidad vinculada para otros fines. En el primer caso, la tasa del IUE-BE podría reducirse para simplificar y promover esas operaciones.

2.6. CAMBIO DE LA TASA DE REFERENCIA LIBOR PARA CRÉDITOS (ART.14)

El Art. 14 del PL-PGE 2024 prevé la aprobación de instrumentos modificatorios a contratos de préstamo o financiación, reconociendo un proceso internacional de sustitución de la tasa de referencia LIBOR por una nueva tasa de referencia alternativa.

Esta disposición no tiene implicancias tributarias directas, sin embargo, es importante considerar que la regla de presunción prevista en el Art. 13 (a) del Decreto Supremo 24051 (1995) con respecto a la tasa de interés respecto a acreedores extranjeros, y la regla especial antiabuso del Art. 18 (k) del mismo Decreto Supremo con respecto a intereses pagados a dueños o socios en el exterior de una empresa, están también sustentados en la tasa de referencia LIBOR. En ese sentido, en coherencia con el criterio contenido en el Art. 14 del PL-PGE 2024, es previsible que el Estado modifique tales disposiciones normativas para adecuarlas a una nueva tasa de referencia.

2.7. ALIANZAS ESTRATÉGICAS DE EMPRESAS PÚBLICAS DEL NIVEL CENTRAL CON EMPRESAS NACIONALES O EXTRANJERAS (ART.15)

Si bien esta disposición no tiene consecuencias directas de naturaleza tributaria, resaltamos que abre un marco de oportunidades para que el sector público (a través de empresas públicas del nivel central) y privado construyan sinergias mediante la construcción de alianzas estratégicas, constituyendo sociedades de economía mixta o asociaciones accidentales.

Será importante que el Estado regule debidamente mediante una norma con rango de Ley el tratamiento tributario de las asociaciones accidentales. Si bien la RND No. 10-0028-12 (2012) establece ciertos deberes formales para el tratamiento tributario de estas operaciones, no establece el tratamiento tributario de los aportes financieros o de capital entre las partes del contrato para el proyecto, no regula el tratamiento tributario del uso de activos intangibles, bienes muebles o personal dependiente para el proyecto, no establece el tratamiento tributario de la participación de empresas extranjeras, tampoco prevé los efectos tributarios de la resolución del contrato o el tratamiento tributario de los activos remanentes y obligaciones, entre otros.

Cuanta mayor certeza tributaria y jurídica otorgue el Estado para el desarrollo de estas relaciones “empresa pública-empresa privada”, mayores serán las probabilidades de que más actores del sector privado estén dispuestos a abrazar estas oportunidades de crecimiento.

2.8. SE MANTIENE LA VIGENCIA DE LA EXCLUSIÓN DEL DOMINIO TRIBUTARIO MUNICIPAL DE LAS TRANSFERENCIAS ONEROSAS REALIZADAS POR EMPRESAS DISP. FINAL 2DA, INC.I)

La Disposición Final Segunda, inciso i), propone mantener vigente para la gestión 2024, la Disposición Adicional Segunda de la Ley N° 317 (PGE 2013), la cual excluye del dominio tributario municipal, las transferencias onerosas de bienes inmuebles y vehículos automotores, realizadas por empresas, cualquiera sea su giro comercial.

Debido a la posición asumida por ciertas administraciones tributarias municipales, esta disposición normativa dio lugar a varios litigios relacionados con la aplicación de impuestos municipales sobre transferencias onerosas de bienes inmuebles y vehículos automotores realizadas por empresas. La Autoridad General de Impugnación Tributaria (AGIT), a través de  resoluciones de recurso jerárquico como la AGITRJ-0819/2020 y la AGIT-RJ-0439/2023, sentó su posición jurídica sobre esta materia.

2.9. SE MANTIENE VIGENTE EL DEBER DE LAS ENTIDADES TERRITORIALES AUTÓNOMAS (MUNICIPIOS Y GOBERNACIONES) DE REMITIR AL NIVEL CENTRAL DEL ESTADO INFORMACIÓN TRIBUTARIA INDIVIDUALIZADA SOBRE CONTRIBUYENTES (DISP. FINAL 2DA, INC.V)

La Disposición Final Segunda, inciso v), propone mantener vigente para la gestión 2024, el artículo 22 de la Ley N° 1267 (PGE 2020), que obliga a las entidades territoriales autónomas (municipios y gobernaciones) a remitir al Ministerio de Economía y Finanzas Públicas, información individualizada de cada contribuyente sobre la recaudación tributaria y registro de bienes inmuebles, vehículos automotores terrestres, aéreos y acuáticos, y actividades económicas que desarrolla cada contribuyente.

2.10. SE MANTIENE VIGENTE PARA EL COMPUTO DEL CRÉDITO FISCAL POR COMPRAS DE GASOLINA O DIÉSEL OÍL EL LÍMITE DEL 70% (DISP. FINAL 2DA, INCISO X)

La Disposición Final Segunda, inciso x), propone mantener vigente para la gestión 2024, el artículo 18 de la Ley N° 1356 (PGE 2021), que limita el cómputo de crédito fiscal IVA al 70% por las compras de gasolina y diésel oíl de cualquier origen; y se extiende también para la devolución del IVA a exportadores, así como para efectos del Régimen Complementario al Impuesto al Valor Agregado (RC-IVA).

3. Conclusiones

Teniendo en cuenta que el PGE tiene un tratamiento constitucional distinto del que corresponde a otras atribuciones del Órgano Legislativo, como las atribuciones relacionadas con la creación o modificación de impuestos, destacamos que el PL-PGE 2024, en caso de ser aprobado tendrá los siguientes impactos en la tributación de empresas en Bolivia:

• Otorgará incentivos tributarios a las empresas con relación al IVA importaciones y de mercado interno con respecto a bienes de capital y plantas industriales para el sector minero, agropecuario, industrial y de construcción;
• Ampliará la vigencia del ITF hasta el 31 de diciembre del 2028;
• Ampliará e impondrá nuevas restricciones para que los importadores puedan aplicar la exención del ICE relacionada con vehículos de pasajeros y carga;
• Se mantiene la vigencia de tres disposiciones normativas que corresponden a Leyes de presupuesto de las gestiones 2013, 2020 y 2021 relativas a (i) el límite del dominio tributario municipal sobre transferencias de bienes realizadas por empresas, (ii) el deber de municipios y gobernaciones de entregar información individualizada sobre contribuyentes al nivel central del Estado, y (iii) el límite porcentual de 70% para el computo de crédito fiscal IVA por la compra de ciertos combustibles.

Por otro lado, entre las disposiciones contenidas en el PL-PGE 2024, hemos identificado los siguientes impactos que no son directos, pero que resaltamos:

• El Estado reconoce la exención del IUE por ciertos pagos efectuados por el mismo Estado al exterior, reconociendo que en muchos casos los acreedores internacionales no aceptan reconocer el impacto económico del IUE-BE;
• Se cambia la tasa de referencia para ciertos contratos de financiamiento suscritos por el Estado, por lo que son previsibles cambios en los Art. 13 y 18 del Decreto Supremo 24051 (1995) que utilizan la tasa LIBOR.
• Es destacable la apertura del Estado a la constitución de alianzas público-privadas.
  Sin embargo, un aspecto importante para que esas relaciones prosperen es que el tratamiento tributario aplicable a las asociaciones accidentales cuente con reglas claras, debido a que la RND No. 10-0028-12 (2012) es insuficiente.